引言

为充分发挥创新、协调、绿色、开放和共享的新发展理念，推动数字中国建设，借助大数据共享库，打造会计师事务所联盟经营模式成为小型会计师事务所未来发展道路之一。

小型会计师事务所现状

小型会计师事务所，是指规模较小、主要提供相关专享服务的会计师事务所。科学引导小型会计师事务所规范发展是加快发展我国注册会计师行业的迫切需要。然而，小型会计师事务所现状不容乐观。

人力资源匮乏

人力资源作为会计师事务所最宝贵的资源，是否有大量高素质执业人员成为会计师事务所未来发展规模的重要制约因素。然而，我国小型会计师事务所大多注册资本少，员工数量少，所内注册会计师更是寥寥无几。一方面，这导致了小型会计师事务所能承接的业务量远远低于大中型事务所，业务规模也同样更小；另一方面，匮乏的人力资源容易导致事务所内部监督制度较为薄弱，甚至难以达成审计工作中的三级复核制度，大大降低了小型会计师事务所的审计质量，导致其业内发展前景进一步恶化。人员培训和人员教育更是小型会计师事务所的难点，人员培养成本高，回报周期长，小型会计师事务所更难提供高质量的人员培训制度。

数据资源匮乏

数据资源是审计工作进行过程中最为重要和客观的基本依据，数据资源的数量、质量决定着会计师事务所审计质量的优劣。然而，小型会计师事务所总会在审计工作进行过程中不可避免地出现难以获取数据的情况。比如涉及到企业关联方的重大交易，函证工作的进行一方面拖慢了审计工作进程，另一方面由于小型会计师事务所的审计人员少，监督制度相对薄弱，整个函证工作过程的质量无法保证，从而影响审计人员对企业数据的获取，进一步导致审计质量的下降，尤其在涉及到多个关联方交易需要函证的情况下，这一问题尤为显著。

业务资源匮乏

人力资源匮乏和数据资源匮乏进一步导致了小型会计师事务所承接的业务资源匮乏。接不到业务、接不到大业务是当前小型会计师事务所的痛点之一，随之而来的是较低的业务报酬与更低的风险意识，这进一步致使事务所人才流失更快，人力资源进一步匮乏，事务所陷入难以打破的恶性循环，最终惨淡收场。其次，由于小型会计师事务所的外部监管机制相对薄弱，内部风险意识较低，在审计过程中审计人员难免敷衍了事，从而导致审计质量低下。另外，小型会计师事务所承接的大多是中小型企业的审计业务，这些企业本身风险意识就不够强，内部制度不够完善，小型会计师事务所更难从中实施更严的风险管控制度。

联盟经营模式分析

在大数据浪潮席卷各行各业，数字中国正当其道的时代背景下，小型会计师事务所应该抓住机会，积极变革，打造联盟经营模式，为自身发展寻求新的出路。

联盟经营是指借助互联网、大数据，小型会计师事务所加强所间合作，通过共享人力、共享数据以实现共享业务，从而增强小型会计师事务所与大中型事务所之间的竞争力，增加小型会计师事务所在业务承接上的话语权。

“互联网+”助力人力共享

“互联网+”是指在信息时代、知识社会的创新形态推动下由互联网演进、催生的新业态。“互联网+”为会计师事务所所间合作提供了宝贵的机会。

传统审计业务具有较强地域性，跨市跨省聘请第三方审计机构对企业来说费时费力。通过打造“互联网+会计师事务所”经营模式，一方面提高了事务所与企业间的沟通效率，另一方面事务所可以减少人员出行，节省成本。而更为重要的是，通过互联网实时沟通、即时反馈，会计师事务所所间可以合作，实现跨地域审计。不仅拓宽了事务所业务市场，而且一定程度上解决了小型会计师事务所人员匮乏的尴尬处境。比如一些基础且重复性较高的工作比如盘点等工作内容可以交给注册会计师人员占比较少的事务所，专业性较强的工作比如数据分析、内控测试等可以由另一家注册会计师人员占比更多的事务所来做，两家事务所合作，推动人力资源共享，从而有效提升资源配置效率，实现了人力资源放大利用以及双方互利共赢。

大数据库助推数据共享

会计师事务所中隐藏着一座巨大的未被利用的“数据金库”。构建审计行业数据库不仅是会计师事务所所间数据共享的技术前提，也是利用好这座数据宝库的必要前提。单个事务所数据库的建立是全行业数据库建立的前提。

数据获取是传统审计业务专业性不高但十分重要的一环，也是事务所人力资本、时间成本投入最多的一环。对于小型会计师事务所，数据获取成本是事务所工作成本占比最多的一项。通过大数据库将审计业务进行过程中的各项数据进行集成存档，通过合作给予合作事务所一定的访问权限，不仅可以提高数据利用率，而且提高了审计效率。比如重大关联方交易，通过与关联方企业的审计机构进行合作，事务所可以快速核对企业账目，减少数据获取成本，提高审计质量。此外，随着大数据技术发展，借助大数据库对企业进行全过程全生命审计是审计工作未来的发展方向。

业务共享是最终目的

无论是人力共享还是数据共享，业务共享都是小型会计师事务所合作的最终目的。

小型会计师事务所之所以业务市场小、业务数量少，很大程度上是因为企业对小型事务所的审计能力不信任，小型会计师事务所在出现审计失误后所能承担的责任也很小。通过打造联盟经营模式，两个或多个小型事务所承接一家大型企业的审计工作，除了提高了其审计综合能力，多家事务所的抗风险能力和担责能力是远大于单独一家事务所的，一定程度上可以提升企业对联盟体的信任程度。其次，多家事务所合作审计所形成的互相监督机制远远强于单独一家事务所内部的自我监督，强监督机制对审计人员的审计态度和职业道德提出了更高要求，进一步提高了审计质量。再次，联盟经营模式提高了企业对会计师事务所的贿赂成本，减少了舞弊发生可能性。另外，联盟经营模式为会计师事务所所间审计人员互相交流学习提供了优质机会，事务所间关于人员素质、内控制度、审计经验的交流和互相学习可推动事务所完善内部制度和审计流程，从而加快事务所发展。更进一步，事务所间的联盟经营所形成的区域经济一定程度上增加了小型事务所的业务承接能力，联盟体也是事务所本身执业能力和道德水准的背书，推广联盟经营模式为构建大中小会计师事务所协调发展的合理布局提供了关键动力。

联盟经营模式条件

“共享”准则依据

“互联网+会计师事务所”模式的建立和大数据时代的来临为会计师事务所改变经营模式提供了珍贵机遇，然而经营模式改革不是乱改，中国注册会计师协会作为我国注册会计师工作准则的制定者，为规范统一会计师事务所经营模式，中注协应出台相应政策使各小型会计师事务所之间的合作有法可循、有法可依。

中注协出台的关于会计师事务所所间合作的规范应包括但不限于：

1. 允许多家事务所承接同一业务并合作完成
2. 合作事务所在业务开展前公开责任划分范围
3. 最终的审计报告需要联盟体内所有会计师事务所合伙人签字
4. 保护事务所所间合作时的事务所数据安全，尊重事务所的宝贵数据资源等

这并不是当下已有的经营模式所指的将某一较大的业务拆分成几部分交给不同事务所，而是将该大业务完全交由合作的多家事务所共同承担，合作的事务所根据专业贡献、重大事项占比等划定各自应承担的风险和责任，由传统的企业一对多变革为创新的企业一对一，即企业直接对接会计师事务所联盟体。小型事务所通过形成联盟体，在业务承接上有了与大中型事务所一较高下的能力，克服了本身人力资源不足、数据获取成本较高的缺点。我国当前的小型会计师事务所各有各精、各有各专，鼓励事务所所间合作，有利于各事务所取长补短，完善业务承接种类。

联盟经营模式一定程度上增强了事务所的抗风险能力和担责能力。很多企业在寻找审计单位时不愿意选取小型事务所，就是因为小型会计师事务所的抗风险能力弱，审计失败时所能承担的责任有限，而联盟经营将一项业务的风险和责任从单一一家事务所身上转移到多家事务所身上，由事务所联盟体出具的审计报告也更具可信度。当然，事务所联盟体要在业务开展前就将责任划分范围对企业进行公示，同样应在审计结果中有所体现。

事务所联盟体中的每个事务所都是联盟体的一部分，都应对联盟体负责，联盟体又是对企业负责的，因此，最终的审计报告应该有联盟体内所有会计师事务所合伙人的签字，这不仅是责任划分的有力证据，也是各个事务所对联盟体负责的体现。

对于联盟体内的事务所合作，中注协应强调各事务所的特殊资源宝贵性。理想的事务所联盟体当然应该是长期合作的，但是现实往往事务所间的合作是一次性的，这时就需要中注协通过注册会计师准则保护事务所内的数据资源。联盟体内的事务所具有共同又独立的特性，越是在同一联盟体内，越应将责任界限、隐私界限、安全界限划分清楚。

“共享”技术支持

无论是“人力共享”还是“数据共享”都需要较高的大数据技术和互联网技术，搭建数据库，建立网络加密通信，都不是小型会计师事务所所能承担的，因此需要由财政部会计司及地方财政厅会计处为小型会计师事务所提供技术支持。在构建数据库和加密通信等重要数据将流过或保存的平台过程中，需要保证但不限于：

1. 数据安全性
2. 数据统一性

会计师事务所在审计过程中所传递、运用和共享的数据大多都是企业的机密数据，一旦发生信息泄露，引发的后果往往超出可控范围，尤其在“互联网+”和大数据时代背景下，信息安全需要得到更多关注。因此对于事务所重要数据要设置访问权限。事务所联盟体中的权限设置要求更加细致，也就要求在数据库建立过程中需要多层次、多等级的权限设置，大致应该分为联盟体外（即非本项目组）成员、联盟体内成员，后者可以继续分为本事务所成员和非本事务所成员，再根据不同级别给予相应的信息访问权限。除此之外，信息加密也是保护数据安全的重要手段。

同一事务所联盟体间的数据应该具有统一性，即时间范围统一性和相关度统一性。时间范围统一即审计有效时间范围。相关度统一性则指关于某业务，事务所根据相关度向联盟体提供所内的已有数据，这在重大关联方交易的审计业务中有不可衡量的重要作用。此外，数据统一性还包括数据形式统一，即联盟体内不同事务所提供的数据，应具有形式统一的特性以保证联盟体数据具备可读性。

“共享”人才培养

会计师事务所是以人才资源为主的企业，会计师事务所经营模式的变革必然导致注册会计师人才培养的方向、方式和重点。“共享型”人才的培养应该是学校、事务所和中注协之间的有机联合培养。在培养过程中应保证但不限于：

1. 思维更新
2. 能力提升

“共享”经营模式对审计人员的思维提出了全新的要求。数据方面，审计人员要提升数据保护意识，严防信息泄露带给联盟体的危害；风险方面，审计人员既是承担者又是监督者，审计人员一方面要洁身自好，遵守职业操守，另一方面作为联盟体内的一员，审计人员有义务监督本事务所和非本事务所的同事，积极检举舞弊行为和审计违规行为；执业方面，审计人员要转变执业思维，在事务所联盟体中，审计人员所承担的工作大概率只是审计业务流程中很小的一部分，这就要求审计人员要转变执业思维，以辩证的思维对待业务工作，一方面做深做专某一工作，另一方面提出创见性的审计方法。

事务所联盟体是事务所所间人员交流学习最好的平台。小型会计师事务所本身就难以支持人才培养工作，通过构建事务所联盟体，加深业内人员的互相交流，一方面可以提升本事务所内部人员执业素质和执业能力，另一方面可以在交流学习过程中迸发出新的审计思路和审计方法。“共享型”人才除了基本的审计知识外，还应具备一定的数据分析知识、互联网使用知识等，也即利用信息技术的能力。这是大数据信息时代对审计人员提出的必然要求。另外，“共享型”人才还应提升风险防范能力。事务所联盟体所涉及范围更广，与此同时就要求审计人员有更高的风险防范意识，只有联盟体内的所有成员都具备较高的风险防范能力，联盟体才是牢固且有效的。

总结

后信息时代，“互联网+”和大数据为会计师事务所经营模式变革提供了跳板，尤其是对小型会计师事务所而言，通过构建事务所联盟体，加强事务所所间合作，通过人力共享、数据共享，最终达成业务共享的目的，不仅为小型会计师事务所拓宽了业务市场，与此同时，小型会计师事务所抗风险能力和担责能力有所提升。

当然，事务所联盟体需要中国注册会计师协会和财政部会计司、地方财政部会计处的共同支持。从准则到技术再到人才培养，打通事务所间数据壁垒、人力资源壁垒和业务壁垒，增强小型会计师事务所市场竞争力和业务承接话语权，进一步促进我国大中小型会计师事务所协调发展。

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